I. Introducción
Qué duda cabe que en el Perú, el principal “cliente” de las
empresas del sector privado es el Estado peruano. En efecto, el Estado mediante
sus entidades requiere satisfacer sus inmensas necesidades de bienes, servicios y obras para cumplir con
sus funciones.
En este contexto, las empresas nacionales y extranjeras
interesadas en contratar con el Estado peruano recurren al “consorcio” para presentarse en los
procesos públicos de contratación. Esto se explica en gran parte por la
necesidad de las empresas de acreditar experiencia para cumplir con los
requisitos que se establecen en las bases administrativas.
El consorcio es también un vehículo utilizado en un marco
totalmente privado, es decir fuera de las contrataciones con el Estado. Así, es
frecuente que los grupos empresariales convoquen licitaciones privadas para
adquirir bienes o servicios en las cuales se puede participar mediante
consorcio.
Es así que mediante el consorcio, las empresas podrán
complementar sus actividades, desarrollar sinergias, así como ofrecer ventajas
competitivas y economías de escala en el marco del cumplimiento de sus
obligaciones contractuales.
El presente artículo presenta de manera muy sintética
algunos de los aspectos del consorcio desde un punto de vista contractual, de
contrataciones con el Estado y tributario.
II. Análisis
1.- El consorcio, contrato de colaboración empresarial:
Según la Ley General de Sociedades peruana (“LGS”) El
Consorcio es un contrato por el cual dos o más personas naturales o jurídicas,
nacionales y/o extranjeras se asocian para participar en forma activa y directa
en un determinado negocio con el propósito de obtener un beneficio económico,
manteniendo cada una su propia autonomía.
Desde un punto de vista contractual, el consorcio no origina
la creación de una persona jurídica independiente a la de sus miembros,
llamados los consorciados. En lo que respecta a su forma, el contrato de
consorcio debe constar por escrito, no siendo necesaria su inscripción en
ningún registro público como es el caso de las sociedades. Las contribuciones
realizadas por los consorciados permanecen en propiedad exclusiva de cada uno
de ellos.
Asimismo, la ley peruana deja una amplia libertad a las
partes para configurar las cláusulas que rigen al consorcio, es decir los derechos
y obligaciones que se compromete a ejecutar cada consorciado, el régimen de sus
contribuciones, los porcentajes de participación, el reparto de utilidades o
asunción de perdidas, entre otros aspectos relevantes para los consorciados.
Desde un punto de vista de la responsabilidad, de acuerdo a
la LGS cada consorciado es individualmente responsable por las operaciones que
realiza frente a terceros. Esto quiere decir por ejemplo que si al consorciado
“A” se le asigna la construcción de un puente en una obra y si dicho puente
presente una avería, siendo el consorciado “A” responsable individualmente, el
cliente sólo podrá reclamar a “A” y no a los otros miembros del consorcio. Sin
embargo, en la práctica es muy común que las partes que contratan con consorcios
exijan que los miembros sean solidariamente responsables, lo cual también es
una exigencia de la ley peruana relativa a las contrataciones con el Estado. En
el caso de solidaridad el cliente podría reclamar tanto a “A” como a los otros
miembros del consorcio en la medida en que son solidarios.
2.- El consorcio en las contrataciones con el Estado
Como se ha señalado, en diversas ocasiones, las personas
naturales o jurídicas, nacionales o extranjeras, al no cumplir de manera
individual con acreditar suficiente experiencia en un proceso de contratación
con el Estado, deciden participar a través de la conformación de un consorcio
con el fin de complementar sus experiencias, recursos, capacidades y aptitudes,
logrando de esta manera cumplir con los requerimientos exigidos por el Estado.
Según la ley de contrataciones con el Estado que se aplica a
la mayoría de contrataciones de este tipo, salvo por ejemplo en el caso de
recursos naturales y obras públicas de infraestructura ante PROINVERSION, es
necesario que los integrantes del consorcio cuenten con inscripción vigente en
el Registro Nacional de Proveedores (“RNP”) del Organismo Supervisor de las
Contrataciones del Estado (“OSCE”) y presenten un documento denominado “Promesa
Formal de Consorcio”. Este deberá consignar al representante legal en común del
consorcio, domicilio, las obligaciones que asumirán los consorciados durante la
ejecución del contrato y los porcentajes
de sus participaciones.
En el caso que el consorcio sea adjudicado con el otorgamiento
de la Buena Pro, será necesario que los consorciados perfeccionen la “Promesa
Formal de Consorcio” a través del “Contrato de Consorcio”.
En lo que respecta a la acreditación de la experiencia de
los integrantes del consorcio, la normativa peruana exige que se tome en cuenta
dicha experiencia de cada integrante del consorcio de manera proporcional a su
porcentaje de participación en el cumplimiento de las obligaciones en el
contrato de consorcio. Asimismo, si un consorciado participa exclusivamente en cuestiones
de administración (p. ej. tramitación de importaciones, obtención de la carta
fianza, facturación), su experiencia no podrá ser tomada en cuenta para la
evaluación de la propuesta.
Como fue mencionado, la ley obliga solidariamente a los
consorciados a responder frente al Estado por la falta de suscripción del
contrato, incumplimiento del mismo y los daños y perjuicios causados. En ese
sentido, de más está decir que es necesario tomar las precauciones del caso al
elegir los integrantes del consorcio ya que un incumplimiento de uno de ellos
frente al Estado puede generar la responsabilidad de los otros.
3.- La Tributación de los Consorcios
El tratamiento tributario-contable de los consorcios es un
aspecto fundamental a tomar en cuenta por parte de las personas naturales o
jurídicas, nacionales o extranjeras que
tengan la intención de conformar un consorcio.
Para efectos tributarios, la regla general es que el
contrato de consorcio debe llevar una contabilidad independiente de la de sus
consorciados. Al llevar contabilidad independiente, los contratos de consorcio
se consideran “personas jurídicas” para fines del Impuesto a la Renta y del
IGV, siendo verdaderos contribuyentes. Por consiguiente, estos contratos de
consorcio se encuentras obligados a inscribirse en el Registro Único de
Contribuyentes (RUC), fijar un domicilio fiscal y presentar declaraciones
juradas mensuales y anuales.
Como excepción, la normativa tributaria ha establecido dos
supuestos en los cuales los consorcios no están obligados a llevar una
contabilidad independiente, estos son:
Los contratos de consorcio en los que, por la modalidad de
la operación, no fuera posible llevar una contabilidad independiente. En este caso
se deberá solicitar previamente la autorización respectiva a la autoridad
tributaria (SUNAT) para no llevar contabilidad independiente. La administración
tributaria deberá emitir un pronunciamiento, sea aprobando o rechazando la
solicitud, en un plazo no mayor de quince (15) días, y
Los contratos de consorcio con plazos de ejecución menores a
los tres (3) años; en cuyo caso se deberá comunicar a la autoridad tributaria
(SUNAT) en un plazo no mayor de cinco (05) días contados desde la fecha de
suscripción del contrato de consorcio.
Cuando los consorcios no llevan contabilidad independiente
rige el principio denominado “transparencia fiscal” según el cual las rentas,
gastos, costos o pérdidas se atribuyen a cada miembro del consorcio en función
a su participación en los resultados del contrato. Esta atribución opera tanto
para los pagos a cuenta del Impuesto al Renta como para el Impuesto General a
las Ventas (“IGV”) en la media en que cada consorciado actúa como un
contribuyente independiente.
Asimismo, en los contratos de consorcio sin contabilidad
independiente, los consorciados pueden decidir que cada consorciado lleve su
propia contabilidad, o que uno de ellos, denominado el “Operador” sea quien lleve la contabilidad
del consorcio. En ese sentido, se podrán presentar dos situaciones:
Consorcio sin contabilidad independiente sin Cada
consorciado contabilizará sus operaciones, registrando sus ingresos y gastos
correspondientes. Es así que tal como lo menciona el fisco peruano los sujetos obligados a emitir el comprobante
de pago son cada una de las partes contratantes en su calidad de
contribuyentes.
Consorcio sin contabilidad independiente con En este caso
uno de los consorciados lleva la contabilidad del consorcio y atribuirá a los
consorciados los ingresos, gastos y crédito fiscal en la misma proporción de su
porcentaje de participación en el consorcio. En ese sentido, el Operador deberá
contar con dos documentos operativos:
Un “Registro Auxiliar” para anotar mensualmente los
comprobantes de pago y otros documentos que otorguen derecho al crédito fiscal,
gasto o costo para efectos tributarios, y
Un “Documento de Atribución”, el cual servirá para asignar a
cada consorciado, según la participación en los gastos pactados, el IGV que
hubiese gravado la importación o adquisición de bienes, servicios y contratos
de construcción vinculados al consorcio.
***
De acuerdo a la información sintética expuesta, podemos
concluir que la conformación del consorcio es un mecanismo que facilita la
participación de las empresas nacionales y extranjeras en las contrataciones y
proyectos de inversión que convoca el Estado. En ese sentido, las empresas
gozan de libertad tanto en su configuración jurídica, operatividad y gestión
del consorcio.
Sin embargo, los consorciados deben cumplir escrupulosamente
con obligaciones tributarias y contables en función del tipo de consorcio: (i)
con contabilidad independiente, (ii) sin contabilidad independiente y sin
operador, y (iii) sin contabilidad independiente con operador, a fin de no
generar contingencias en la inversión y en el beneficio económico que pretenden
obtener.
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